Syksyistä oikeuskäytäntöä verotuksen alalta

Korkein hallinto-oikeus ja keskusverolautakunta ovat syksyn 2007 aikana antaneet seuraavia mielenkiintoisia päätöksiä:

Sähköisen lehden arvonlisäverollisuus

KHO:2007:65 (4.10.2007)

Sähköinen sanomalehti katsottiin palveluksi, johon arvonlisäverolain 55 §:n 1 momentin tilattuja sanomalehtiä koskevaa poikkeusta myynnin verollisuudesta ei ollut sovellettava.

KHO:n päätös

Yksityisotot ja negatiivinen oma pääoma yhtiön muodonmuutoksessa

KHO:2007:63 (28.9.2007)

A:n yksityisliike oli muutettu tuloverolain 24 §:n 1 momentin mukaisesti osakeyhtiöksi. A:n yksityisliikkeen voitto viimeisellä tilikaudella 1.1.2002-8.7.2002 oli 5 009,54 euroa ja A:n yksityisnostot 23 549,16 euroa. Oma pääoma oli yksityisliikkeen tilikauden päättyessä eli osakeyhtiön alkavassa taseessa negatiivinen yhteensä 22 971,38 euroa. Kaupparekisteriviranomaista varten annetun asiantuntijalausunnon mukaan osakeyhtiölle tulevan omaisuuden arvo käyvin arvoin vastasi vähintään yhtiölle tulevaa osakepääomaa.

Toiminimen oma pääoma oli muodostunut negatiiviseksi siten, että ensimmäiseltä toimintavuodelta 1999 tilikauden voitto oli ollut 20 106,19 euroa ja yksityisnostot 28 448,82 euroa (negatiivinen oma pääoma tilikauden päättyessä 8 342,63 euroa). Verovuodelta 2000 tilikauden voitto oli vastaavasti ollut 30 041,56 euroa ja yksityisnostot 33 229,90 euroa (negatiivinen oma pääoma tilikauden päättyessä 11 530,97 euroa) ja verovuodelta 2001 tilikauden voitto oli ollut 35 209,13 euroa ja yksityisnostot 28 109,92 euroa (negatiivinen oma pääoma tilikauden päättyessä 4 431,76 euroa).
Hallinto-oikeus oli lukenut veroasiamiehen valituksesta A:n tuloksi perustetulta osakeyhtiöltä saatuna peiteltynä osinkona sen määrän, jolla toiminimen viimeisen tilikauden yksityisotot olivat ylittäneet tilikauden voiton eli 18 539,68 euroa.

Korkein hallinto-oikeus A:n valituksesta kumosi hallinto-oikeuden päätöksen ja saattoi verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen voimaan lausuen perusteluinaan muun muassa seuraavaa. Asiassa ei ilmennyt, että yksityisnostot olisivat tapahtuneet juuri ennen yritysmuodon muutosta tai muutoin poikkeuksellisina erinä. Yksityisottojen määrä ei ole olennaisesti poikennut siitä, mitä yrityksestä oli aikaisempina vuosina nostettu, vaikkakin määrä oli kuukausikohtaisesti laskettuna jonkin verran aikaisempaa suurempi. Määrä ei kuitenkaan ylittänyt sitä, mitä voidaan pitää tavallisena nostojen määränä yrittäjän toimeentuloa varten. Ei myöskään ilmennyt, että nostot olisi rahoitettu poikkeuksellisella tavalla tai nostojen määrä olisi kirjattu lainasaamiseksi yrittäjältä. Verovuosi 2002.

KHO:n päätös

Ravintolan eteisvahtimestarin palvelurahojen arvonlisäverollisuus

KHO:2007:60 (21.9.2007)

A Oy harjoitti ravintolatoimintaa ja sen tarkoituksena oli ottaa määräaikaiseen työsuhteeseen eteisvahtimestareita, joiden tehtäviin kuului vastata asiakasturvallisuudesta ja palvella asiakasta tämän tarpeiden mukaan. Vahtimestarit saivat palkkansa asiakkailta saaminaan palvelurahoina. Palvelurahan määrä ilmoitettiin asiakkaalle näkyvällä paikalla, yleensä ravintolan eteisessä olevan vaatesäilytystilan läheisyydessä. Palveluraha oli korvaus vahtimestarin asiakkaalle suorittamista palveluista, kuten vaatteiden säilytyksestä ja taksin tilaamisesta. Käyttäessään edellä mainittuja palveluja asiakkaan oli suoritettava palveluraha. Palvelurahaa, jonka suuruuden A Oy oli määritellyt ennalta, pidettiin korvauksena A Oy:n asiakkaalle myymästä eteispalvelusta.

Palvelun suoritti A Oy:öön työsuhteessa oleva vahtimestari, joka myös peri maksun asiakkaalta. Palvelurahaa pidettiin A Oy:n veronalaisena elinkeinotulona.

Koska palvelurahat olivat vastiketta A Oy:n asiakkaalle suorittamasta eteispalvelusta, A Oy:n oli suoritettava niistä myös arvonlisäveroa. Sillä seikalla, että A Oy oli sopinut vahtimestarin palkkauksen muodostuvan palvelumaksuista, ei ollut asiassa merkitystä.
Ennakkoratkaisu ajaksi 1.2.2006-31.12.2007.

KHO:n päätös

Asiantuntijapalkkioihin sisältyvien arvonlisäverojen vähennysoikeus Suomessa kansainvälistä liiketoimintaa myytäessä

KHO:2007:56 (24.8.2007)

Liiketoimintakaupassa 30.11.1999 olivat olleet myyjinä A Oy ja sen hollantilainen tytäryhtiö, joiden omistukseen oli keskitetty koko konsernin kemian liiketoiminta. Kauppahinnasta osa oli tullut A Oy:lle ja osa sen hollantilaiselle tytäryhtiölle. Liiketoiminnan myyntiin liittyneet ulkopuolisten asiantuntijoiden palkkiot ja muut sellaiset myyntiin liittyneet menot oli kirjattu kokonaisuudessaan A Oy:n menoksi ja yhtiö oli vähentänyt niihin sisältyvät arvonlisäverot. Laskut oli osoitettu A Oy:lle ja yhtiö oli maksanut ne sekä kirjannut ne kirjanpitoonsa kulukseen.

Konserniverokeskus oli toimittamassaan jälkiverotuksessa katsonut, että A Oy:llä oli oikeus vähentää kemian liiketoiminnan myyntiin liittyviin palveluihin sisältyvät arvonlisäverot siltä osin kuin nämä palvelut olivat kohdistuneet yhtiön omaan verolliseen liiketoimintaan. Kemian liiketoiminnan myyntiin liittyvistä palveluista 33 prosenttia, joka vastasi hollantilaiselle tytäryhtiölle tullutta osuutta kemian liiketoiminnan myynnistä saadusta koko kauppahinnasta, oli sitä vastoin katsottu kohdistuneen hollantilaisen tytäryhtiön liiketoimintaan. Tämän vuoksi näihin palveluihin sisältyvät arvonlisäverot oli jälkiverotuksin poistettu A Oy:n vähennettävistä veroista.

Kemian liiketoiminta oli ollut osa A Oy:n kemian alakonsernin emoyhtiönä harjoittamaa arvonlisäverollista liiketoimintaa. Kemian liiketoiminnasta luopuminen oli liittynyt koko kemian alakonsernin liiketoiminnan uudelleenjärjestelyyn. A Oy oli konsernin emoyhtiönä vastannut uudelleenjärjestelyn ja liiketoiminnan myynnin suunnittelusta ja toteutuksesta. Hollantilainen tytäryhtiö oli toiminut konsernissa lähinnä holdingyhtiön tyyppisenä yhtiönä eikä sillä ollut ollut omaa henkilökuntaa. Tämän vuoksi kysymyksessä oleviin, arvonlisäverotuksessa yleiskulun luonteisiin hankintoihin sisältyvän arvonlisäveron vähennysoikeus voitiin kokonaisuudessaan kohdistaa konsernin emoyhtiönä toimineelle A Oy:lle. Jälkiverotukset tilikausilta 1.1.-31.12.1999 ja 1.1.-31.12.2000.

KHO:n päätös

Valitusaika muutoksenhaussa

KHO 22.08.2007/2070

Verovirasto oli lähettänyt 27.1.2004 tekemänsä jälkiverotuspäätökset yhtiölle tiedoksi saantitodistusmenettelyä käyttämättä. Yhtiön katsotaan tällöin saaneen päätökset tiedoksi seitsemäntenä päivänä sen jälkeen, kun päätökset oli annettu postin kuljetettavaksi, jollei muuta näytetä. Veroviraston yleinen käytäntö oli, että päätökset postitetaan päätöksentekopäivänä tai viimeistään seuraavana päivänä. Verovirastosta ei kuitenkaan löytynyt merkintää tai muutakaan dokumentoitua tietoa siitä, milloin yhtiön jälkiverotuspäätökset oli tosiasiassa annettu postin kuljetettavaksi. Valitusajan alkamisajankohta jäi näin ollen epäselväksi. Verovelvolliselle ei voitu tällaisessa tilanteessa asettaa velvollisuutta selvittää päätösten tiedoksisaannin ajankohtaa eikä asiaa voitu muutoinkaan ratkaista verovelvolliselle epäedullisella tavalla. Tämän vuoksi korkein hallinto-oikeus katsoi, että yhtiön valitus hallinto-oikeuteen oli tehty määräajassa.

KHO:n päätös

Arvonlisäveron alarajahuojennus

KHO 21.08.2007/2060

Yhtiön yhtiösopimuksen mukainen tilikausi oli kalenterivuosi ja tilikaudelta 1.1.-31.12.2004 yhtiön liikevaihto oli 4 200 euroa. Yhtiö oli merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin tuolta tilikaudelta ajaksi 1.- 31.12.2004. Koska yhtiön tilikausi ei ollut arvonlisäverolain 3 §:n 3 momentissa tarkoitetuin tavoin lyhyempi tai pitempi kuin 12 kuukautta ja kun yhtiön tilikauden liikevaihto oli pienempi kuin lain 3 §:n 1 momentissa säädetty 8 500 euroa, yhtiöllä oli oikeus saada lain 149 a §:n 2 momentin mukaisesti takaisin koko tilikaudelta tilitetty vero. Sillä seikalla, että yhtiö oli ollut merkittynä arvonlisäverollisten rekisteriin vasta 1.12.2004 lukien, ei ollut asiassa merkitystä.

KHO:n päätös

Luovutustappion vähentämisjärjestys henkilökohtaisen tulon verotuksessa

KHO:2007:54 (8.8.2007)

A oli myynyt verovuonna 2002 arvopapereita siten, että osasta myynneistä oli syntynyt luovutusvoittoa yhteensä 8 673,95 euroa ja osasta luovutustappiota yhteensä 27 554,44 euroa. Verovuodelle 2001 A:lle oli vahvistettu arvopapereiden myynnistä luovutustappiota 15 055,01 euroa. Verovuoden 2002 verotuksessa oli 8 673,95 euron myyntivoitosta ensin vähennettävä verovuoden 2001 vahvistetusta myyntitappiosta verovuoden 2002 myyntivoittoa vastaava määrä eli koko myyntivoiton määrä ja verovuoden 2002 myyntitappioksi oli vahvistettava verovuoden 2002 myyntitappio 27 554,44 euroa. Verovuosi 2002.

KHO:n päätös

KESKUSVEROLAUTAKUNNAN PÄÄTÖKSIÄ

Osittaisjakautuminen, kun osa liiketoimintaan kuuluvista varoista jää siirtämättä

KVL 12.9.2007 N:040/2007

Rakennusalan tarvikkeiden valmistusta harjoittava A Oy aikoi siirtää rakennustarvikkeiden valmistustoiminnan perustettavalle uudelle yhtiölle siten, että A Oy:n osakkaat saisivat vastikkeena perustettavan yhtiön uusia osakkeita. Varoina siirtyisivät keskeneräiset työt sekä valmistukseen liittyvät aineet ja tarvikkeet. Perustettavan yhtiön palvelukseen oli tarkoitus siirtää koko tuotantohenkilöstö. Tuotteiden suunnittelu ja myynti jäisivät A Oy:öön. Valmistustoiminnassa tarvittavat koneet ja laitteet sekä tuotantotilat ja kaikki muu omaisuus jäisivät A Oy:n omistukseen.

Koska A Oy:n oli tarkoitus siirtää uuteen yhtiöön vain osa yhteen liiketoimintakokonaisuuteen kuuluvista varoista ja jättää olennainen osa tätä liiketoimintakokonaisuutta jakautuvaan yhtiöön, ei järjestelyyn voitu soveltaa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c §:n osittaisjakautumista koskevia säännöksiä.

Jos A Oy vaihtoehtoisesti toteutti hakemuksessa tarkoitetun järjestelyn kokonaisjakautumisena, jossa yhtiö purkautuisi selvitysmenettelyttä siten, että kaikki sen varat ja velat siirtyisivät kahdelle uudelle osakeyhtiölle, järjestelyyn voitiin soveltaa elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c §:n kokonaisjakautumista koskevia säännöksiä. Ennakkoratkaisu vuosille 2007 ja 2008.
(ei lainvoim.)

Rajat ylittävä sulautuminen

KVL 12.9.2007 N:038/2007

Suomalainen A Oy aikoi sulautua islantilaiseen emoyhtiöönsä, joka yhtiömuodoltaan vastasi osakeyhtiötä. Sulautumisessa A Oy:n kaikki varat ja velat jäivät liittymään islantilaisen emoyhtiön Suomeen muodostuvaan kiinteään toimipaikkaan. Sulautuminen oli tarkoitus toteuttaa fuusiodirektiivin (2005/56/EY) mukaisena absorptiosulautumisena. Direktiiviä sovelletaan Euroopan unionin jäsenvaltioiden lisäksi muissa Euroopan talousalueeseen kuuluvissa maissa.

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain mukaan sulautumista koskevia säännöksiä voidaan soveltaa Euroopan unionin jäsenvaltioissa asuviin yhtiöihin. Kun kuitenkin otettiin huomioon Euroopan yhteisöjen perustamissopimuksen 43 artiklassa sekä Euroopan talousalueesta tehdyn sopimuksen 31 artiklassa säädetty sijoittautumisoikeus, sulautumiseen sovellettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 a - 52 b §:istä ilmenevää jatkuvuusperiaatetta, vaikka vastaanottavan yhtiön kotipaikka sijaitsi muussa Euroopan talousalueen valtiossa kuin Euroopan unionin jäsenvaltiossa. Ennakkoratkaisu vuosille 2007 ja 2008.
(ei lainvoim.)

Sijoitusvarallisuus liiketoimintakokonaisuutena osittaisjakautumisessa

KVL 12.9.2007 N:037/2007

Yhtiöjärjestyksen mukaan A Oy:n toimialana oli puutarha-alan liiketoiminta sekä arvopaperikauppa ja muu sijoitustoiminta. A Oy aikoi tehdä osakeyhtiölain 17 luvun 2 §:n mukaisen osittaisjakautumisen siten, että A Oy:öön jäisi yhtiön varsinainen liiketoiminta ja perustettavaan uuteen yhtiöön siirrettäisiin A Oy:n sijoitustoiminta. Siirrettävä kokonaisuus käsitti pelkästään noin 2 miljoonan euron arvoisen sijoitusvarallisuuden, joka koostui lähinnä pankkitalletuksista ja rahasto-osuuksista. Sijoitusvarallisuuden osuus oli noin 34 prosenttia yhtiön nettovarallisuudesta.
Kun otettiin huomioon se, että yhtiöjärjestyksessä mainittu sijoitustoiminta erosi luonteeltaan yhtiön varsinaisesta liiketoiminnasta, siirrettävä sijoitusvarallisuus oli laaja ja muodosti huomattavan osan yhtiön taseesta sekä se, että yhtiön sijoitussalkun sisällä oli tapahtunut vaihtoa rahastosijoitusten kesken, siirrettävän kokonaisuuden katsottiin muodostavan elinkeinoverolain 52 c §:n 2 momentissa tarkoitetun liiketoimintakokonaisuuden. Jakautumiseen sovellettiin mainitun lain osittaisjakautumista koskevia säännöksiä. Ennakkoratkaisu vuosille 2007 ja 2008. Äänestys 5–4.
(ei lainvoim.)

Lähde: www.vero.fi