Säätiöiden ja yhdistysten rahastot: mitä luokittelussa ja käsittelyssä on huomioitava?
Säätiöiden ja yhdistysten rahastot: mitä luokittelussa ja käsittelyssä on huomioitava?
Säätiöiden ja yhdistysten rahastojen oikea luokittelu on keskeistä niiden asianmukaisen käsittelyn kannalta. Onko rahasto sidottu vai vapaa, ja mihin mahdollinen sidonnaisuus perustuu? Luokittelu vaikuttaa muun muassa siihen, miten rahaston varoja voidaan käyttää, miten rahastosiirrot käsitellään ja mitä rahastosta tulee esittää tilinpäätöksessä.
Säätiöillä ja yhdistyksillä voi olla erilaisia oman pääoman rahastoja, joiden luonne vaikuttaa sen kirjanpidolliseen käsittelyyn, päätöksentekoon ja tilinpäätöksessä annettaviin tietoihin.
Rahastokohtaiset määräykset sekä esimerkiksi lahjakirjat, testamentit ja avustusehdot on siksi aina arvioitava erikseen. Rahaston nimi tai varojen korvamerkitseminen tiettyyn tarkoitukseen ei vielä yksin ratkaise sitä, onko kyseessä sidottu vai vapaa rahasto.
Rahastojen pääluokat
Säätiöiden ja yhdistysten rahastot voidaan jakaa kolmeen pääryhmään: omakatteisiin rahastoihin, muihin käyttötarkoitukseltaan sidottuihin rahastoihin ja vapaisiin rahastoihin.
Omakatteinen rahasto eli epäitsenäinen säätiö
- Rahaston varat on hoidettava erillään yhteisön muista varoista.
- Varoja, velkoja, tuottoja, kuluja ja pääomaa seurataan rahastokohtaisesti.
- Rahastolla voi olla esimerkiksi oma pankkitili ja sijoitusomaisuutta sekä niihin kohdistuvia velkoja.
Muu käyttötarkoitukseltaan sidottu rahasto
- Varojen käyttöä rajoittaa ulkopuolinen, yhteisöä sitova määräys.
- Varoja ei tarvitse pitää erillään yhteisön muista varoista, mutta rahaston pääomalle on oltava taloudellinen kate sekä käyttövelvoitteen edellyttämä likviditeetti.
Vapaa rahasto
- Vapaa rahasto perustuu yhteisön omaan päätökseen ja on osa kertynyttä omaa pääomaa.
- Kyse on yleensä oman pääoman sisäisestä korvamerkinnästä eikä erillisestä omaisuusmassasta.
Mistä rahaston sidonnaisuus muodostuu?
Rahastojen luokittelussa ydinkysymys on, onko rahasto aidosti sidottu vai vapaa. Sidottu rahasto perustuu esimerkiksi lahjoitukseen, testamenttiin, avustusehtoon, keräyslupaan tai muuhun yhteisöä sitovaan ulkopuoliseen määräykseen. Pelkkä hallituksen, valtuuskunnan tai muun toimielimen tekemä päätös varojen korvamerkitsemisestä muodostaa puolestaan lähtökohtaisesti vapaan rahaston.
Myöskään varojen kohdentaminen yhteisön yleiseen sääntömääräiseen toimintaan ei välttämättä tarkoita, että kyseessä olisi sidottu rahasto. Nimikko- tai muistorahasto voi olla joko sidottu tai vapaa. Ratkaisevaa ei ole rahaston nimi vaan se, rajoittavatko rahastoa koskevat ehdot varojen käyttöä vai koskevatko ne vain rahaston nimeä.
Omakatteisen rahaston käsittely
Omakatteisessa rahastossa olennaista on varojen erillisyys ja rahastokohtainen seuranta. Varojen tulee olla yksilöitävissä ja erotettavissa yhteisön muusta varallisuudesta. Tämä on huomioitava esimerkiksi pankkitilien, sijoitusomaisuuden ja kustannuspaikkojen seurannassa sekä rahastokohtaisissa täsmäytyksissä.
Jos useita rahastoja sijoitetaan yhteisesti, jakoperusteet on tärkeää dokumentoida ja huolehtia tuottojen ja kulujen asianmukaisesta kohdistamisesta sekä rahastokohtaisesta likviditeetistä.
Myös rahaston tuotot ja kulut tulee kohdistaa oikealle rahastolle. Rahaston varat eivät välttämättä vastaa rahaston pääomaa, jos rahastoon kohdistuu velkoja. Velat esitetään niiden luonteen mukaisessa vieraan pääoman erässä, ei rahaston pääomassa tai varojen vähennyksenä.
Muiden sidottujen rahastojen käsittely
Myös muiden sidottujen rahastojen kohdalla lähtökohtana ovat rahaston alkuperäiset ehdot. Varojen käytön tulee vastata niissä määriteltyä tarkoitusta.
Lisäksi on huolehdittava siitä, että rahaston pääoma ja käytettävissä oleva likviditeetti ovat riittäviä käyttövelvoitteen täyttämiseksi. Omaan pääomaan kuuluva sidottu rahasto on myös erotettava esimerkiksi palautusvelvollisista avustuksista ja saaduista ennakoista. Pääoman muutosten tulee perustua rahaston ehtoihin, ja valittua esittämistapaa tulee soveltaa johdonmukaisesti.
Vapaat rahastot ja rahastosiirrot
Vapaan rahaston kartuttaminen ja purkaminen ovat oman pääoman sisäisiä siirtoja. Vapaan rahaston siirtoa ei siten käsitellä tuloslaskelman tuottona tai kuluna.
Jos esimerkiksi korjaus-, rakennus- tai toimintarahastoa on kartutettu tulosta rasittaen, käsittely on lähtökohtaisesti virheellinen. Myös uuden vapaan rahaston perustamisessa on syytä huomioida tilinpäätöksen selkeys sekä oikean ja riittävän kuvan muodostuminen.
Sidottujen rahastojen rahastosiirrot
Sidotun rahaston tuotot ja kulut esitetään niiden luonteen mukaisissa tuloslaskelman erissä. Omakatteisen rahaston rahastosiirto esitetään ennen tilikauden tulos -erää.
Muiden sidottujen rahastojen esittämiskäytäntö voi vaihdella eikä ole täysin yhtenäinen. Valittu periaate tulee kuvata tilinpäätöksen laatimisperiaatteissa ja sitä tulee soveltaa johdonmukaisesti. Myös rahaston ja sitä hallinnoivan yhteisön sisäisten tapahtumien eliminointi tai eritelty esittäminen tulee dokumentoida.
Rahaston muuttaminen, yhdistäminen ja purkaminen
Sidotun rahaston käyttötarkoituksen toteutuminen ei automaattisesti vapauta rahaston jäljellä olevaa pääomaa yhteisön yleiseen käyttöön. Tällaisessa tilanteessa on tarpeen selvittää muun muassa rahaston perustamisasiakirjat, myöhemmät sääntömuutokset, varojen alkuperä, käyttötarkoitus ja mahdolliset määräajat sekä se, kenellä on toimivalta tehdä rahastoa koskevia päätöksiä.
Ensin voidaan arvioida rahaston tarkoituksen muuttamista tai sen yhdistämistä tarkoitukseltaan läheiseen rahastoon. Muutoksessa tulisi pyrkiä toteuttamaan rahaston alkuperäistä tarkoitusta muuttuneissa olosuhteissa mahdollisimman hyvin. Olennaisissa tai oikeudellisesti epäselvissä tilanteissa voi olla perusteltua hankkia erillinen oikeudellinen arvio.
Mitä sidotuista rahastoista tulee esittää tilinpäätöksen liitetiedoissa?
Sidotuista rahastoista esitetään tilinpäätöksen liitetiedoissa ainakin:
- rahaston pääoma ja pääoman muutokset
- tuotot ja kulut
- varat ja velat
- pääoman katteena olevien varojen käyttö
- olennaiset liiketoimet yhteisön ja konserniyritysten kanssa
- rahaston käyttötarkoitus, käyttöaika ja muut olennaiset käyttöehdot.
Jos rahastoja on lukuisia, muita tietoja voidaan koostaa olennaisuuden perusteella, mutta pääomamäärät esitetään rahastokohtaisesti. KILA (Kirjanpitolautakunta) korostaa sidottujen rahastojen osalta tavallista laajempaa läpinäkyvyyttä, jotta rahaston perustana oleva yhteisöä sitova tahdonilmaisu toteutuu varoja käytettäessä.
Mitä rahastojen käsittelyssä kannattaa huomioida?
Rahastojen käsittelyn tärkein käytännön lähtökohta on sidottujen ja vapaiden rahastojen erottaminen toisistaan. Sidottu rahasto perustuu yhteisöä sitovaan ulkopuoliseen määräykseen, kun taas vapaa rahasto perustuu yhteisön omaan päätökseen.
Käytännössä on hyvä varmistaa ainakin, että:
- rahasto on luokiteltu sen tosiasiallisen luonteen mukaisesti
- rahaston alkuperäiset ehdot ja asiakirjat ovat saatavilla
- rahaston varoja käytetään ehtojen mukaiseen tarkoitukseen
- rahastosiirrot käsitellään asianmukaisesti
- rahaston käsittely ja liitetiedot antavat oikean ja riittävän kuvan.
Säätiön tulee lisäksi varmistaa, ettei se ota vastaan lahjoitusta tai hallinnoi rahastoa, jonka käyttötarkoitus ei sisälly säätiön sääntöjen mukaiseen tarkoitukseen. Tätä lähtökohtaa ei muuta se, että lahjoitusvarat pidettäisiin täysin erillään säätiön muista varoista (KHO 2022:13).
Herättikö rahastojen käsittely kysymyksiä?
Jos rahaston luokittelu, käyttötarkoitus tai tilinpäätöskäsittely herättää kysymyksiä, asia kannattaa arvioida rahaston omista lähtökohdista ja alkuperäisistä ehdoista käsin. Asiantuntijamme auttavat säätiöitä ja yhdistyksiä rahastojen käsittelyyn liittyvissä kysymyksissä. Ota yhteyttä, niin keskustellaan tilanteestanne.